NEWS 23.09.2025 Vorsicht Falle | Betrüger versenden E-Mails im Namen von ELSTER und locken mit Rückerstattung zur Einkommensteuer (FinMin) – Steuerermäßigung nach § 35c EStG

Steuerermäßigung nach § 35c EStG

Voraussetzungen für die Begünstigung und Rechtsfolgen

I. Allgemeines

Umfassende Rechtsgrundlagen sowie Verwaltungsanweisungen zu § 35c EStG lassen sich folgenden Fundstellen zuordnen:

• ESanMV − Energetische Sanierungsmaßnahmen-Verordnung v. 2.1.2020 (BGBl 2020 I S. 3),
• BMF, Schreiben v. 14.1.2021 (BStBl 2021 I S. 103 – Enzelfragen zu § 35c EStG),
• BMF, Schreiben v. 31.3.2020 (BStBl 2020 I S. 484 – Musterbescheinigung),
• BMF, Schreiben v. 6.2.2024 (BStBl 2024 I S. 237 – Musterbescheinigung).

Ab dem Veranlagungszeitraum 2020 wurde die Anlage „Energetische Maßnahmen“ eingeführt.

Folgende Voraussetzungen müssen kumuliert erfüllt sein, um von der Steuerermäßigungsvorschrift profitieren zu können:

• begünstigtes Objekt,
• anspruchsberechtigte Person,
• Vorliegen einer energetischen Maßnahme,
• Bescheinigung des Fachunternehmens,
• Rechnung und unbare Zahlung,
• Ausschluss der doppelten Förderung.

Sind alle Voraussetzungen erfüllt, kommt grundsätzlich eine steuerliche Förderung bis zum Höchstbetrag in Betracht. Auch Aufwendungen für einen Energieberater können nach § 35c EStG in einem bestimmten Umfang berücksichtigt werden.

II. Begünstigtes Objekt

Abb. 1: Anlage Energetische Maßnahmen 2023 − Zeilen 1-8

Die Steuerermäßigung nach § 35c EStG kann für energetische Maßnahmen an einem in der EU oder dem EWR belegenen und ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken genutzten eigenen Gebäude gewährt werden. Als begünstigte Objekte sind zu nennen (BMF, Schreiben v. 14.1.2021, BStBl 2021 I S. 103, Rz. 1):

• Wohnung im eigenen Haus.

  Der Wohnungsbegriff wird dabei an die bewertungsrechtlichen Vorgaben (§ 181 Abs. 9 BewG) angelehnt. Insbesondere muss es sich um eine baulich getrennte, abgeschlossene Wohneinheit handeln, die eine selbständige Haushaltsführung ermöglicht.

• Die Wohnung im (Allein- oder Mit-)Eigentum stehenden Ferienhaus oder die Ferienwohnung sowie
• die im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzte im Eigentum stehende Wohnung.

Dazu zählen auch die jeweiligen Zubehörräume, z. B. Keller- oder Abstellräume, wenn die energetische Maßnahme zusammen mit der energetischen Maßnahme des begünstigten Objekts erfolgt.

1. Nutzung zu eigenen Wohnzwecken

Eine Wohnung wird zu eigenen Wohnzwecken genutzt, wenn sie zumindest zeitweise vom Eigentümer tatsächlich selbst genutzt wird. Beim Bereithalten einer leerstehenden Wohnung liegt keine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken vor (BMF, Schreiben v. 14.1.2021, BStBl 2021 I S. 103, Rz. 9). Die entgeltliche oder unentgeltliche Überlassung der gesamten Wohnung an andere ist nicht als Eigennutzung des Eigentümers zu qualifizieren (Ausnahme: Überlassung an ein berücksichtigungsfähiges Kind i. S. des § 32 EStG).

Ausnahmsweise sind Sanierungsmaßnahmen, die unmittelbar nach dem Erwerb eines Objekts, aber vor dem tatsächlichen Einzug des Anspruchsberechtigten entstehen, ebenfalls abzugsfähig. Voraussetzung ist, dass die Wohnung im Zusammenhang mit den durchgeführten energetischen Maßnahmen nutzbar gemacht wird.

Die Anspruchsvoraussetzungen müssen in jedem Veranlagungszeitraum des Förderzeitraums vorliegen.

2. Unterschiedliche Nutzung einzelner Gebäudeteile

Gemäß § 35c Abs. 5 EStG ist die Steuerermäßigung auch auf selbständige, abtrennbare Gebäudeteile entsprechend anzuwenden. Wird demnach ein Gebäude vom Eigentümer unterschiedlich genutzt, z. B. zu eigenen und zu fremden Wohnzwecken, sind nur die Aufwendungen berücksichtigungsfähig, die der zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung zugeordnet werden können.

Bei eindeutigen und klar abgrenzbaren Aufwendungen sind diese unmittelbar auf den Teil der Wohnung, auf den die Aufwendungen entfallen, zuzuordnen. Nicht abgrenzbare Aufwendungen (z. B. eine Dachsanierung eines Einfamilienhauses mit vermieteter Einliegerwohnung) sind gemäß der Nutzfläche aufzuteilen.

Eine gemischte Nutzung der Wohnung liegt bereits dann vor, wenn Teile der Wohnung als häusliches Arbeitszimmer genutzt werden. In diesen Fällen sind die nicht direkt zuordenbaren Aufwendungen um den Anteil der Fläche des häuslichen Arbeitszimmers an der Gesamtnutzfläche zu kürzen. In den Fällen, in denen der Steuerpflichtige die Tagespauschale gem. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6c EStG (ggf. i. V. mit § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG) geltend macht, weil die Voraussetzungen für den Abzug der tatsächlichen Aufwendungen nicht vorliegen, ist keine Kürzung vorzunehmen.

3. Alter des Objekts

Abb. 2: Anlage Energetische Maßnahmen 2023 − Zeile 4 und 10

Das begünstigte Objekt muss gem. § 35c Abs. 1 Satz 2 EStG bei Durchführung der energetischen Maßnahme älter als zehn Jahre sein. Maßgebend für die Bestimmung des Zehnjahreszeitraums sind der Beginn der Herstellung des Gebäudes (erstmalige Bauantragstellung bzw. Einreichen Bauunterlagen) und der Beginn der Durchführung der energetischen Maßnahme (Bauantragstellung bzw. Einreichen Bauunterlagen, alternativ der Zeitpunkt des Beginns der tatsächlichen Bauausführung), wobei die Frist taggenau zu berechnen ist.

III. Anspruchsberechtigte Person

Anspruchsberechtigt ist der bürgerlich-rechtliche (§ 873 BGB i. V. mit § 925 BGB) bzw. der wirtschaftliche Eigentümer (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO).

Abb. 3: Anlage Energetische Maßnahmen 2023 − Zeilen 29-31

Gemäß § 35c Abs. 6 Satz 1 EStG kann die Steuerermäßigung im Falle von Miteigentum am begünstigten Objekt insgesamt nur einmal in Anspruch genommen werden. Jeder (Mit-)Eigentümer kann nur Aufwendungen entsprechend seinem (Mit-)Eigentumsanteil geltend machen.

In der Zeile 21 der Anlage „Energetische Maßnahmen 2023“ (Summe der Aufwendungen für energetische Maßnahmen) sind somit nur die auf den (Mit-)Eigentumsanteil entfallenden Aufwendungen der begünstigten energetischen Maßnahmen einzutragen. Die Begünstigung ist insoweit objektbezogen.

Besteht ein im Miteigentum mehrerer Personen befindliches Gebäude aus mehreren, rechtlich nicht nach dem Wohnungseigentumsgesetz getrennten Wohnungen und nutzt jeder Miteigentümer eine Wohnung alleine zu eigenen Wohnzwecken, steht jedem Miteigentümer für diese Wohnung jeweils ein Höchstbetrag der Steuerermäßigung von 40.000 € nach § 35c EStG zu, soweit der Wert des Miteigentumsanteils den Wert der zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung nicht übersteigt (BMF, Schreiben v. 14.1.2021, BStBl 2021 I S. 103, Rz. 30).

Gleichsam sind Aufwendungen für energetische Maßnahmen, die das gemeinschaftliche Eigentum einer Wohnungseigentümergemeinschaft betreffen, entsprechend dem Miteigentumsanteil zu berücksichtigen. Der Anteil des jeweiligen Wohnungseigentümers an den begünstigten Aufwendungen kann auch durch eine Bescheinigung des Verwalters nachgewiesen werden.

Bei Ehegatten oder Lebenspartnern, die zusammenveranlagt werden, ist eine Aufteilung der Aufwendungen nach dem Verhältnis ihrer Miteigentumsanteile nicht erforderlich.

IV. Vorliegen einer energetischen Maßnahme

Abb. 4: Überblick über die begünstigten energetischen Maßnahmen (nicht abschließend).

Nach dem Gesetzeswortlaut des § 35c Abs. 1 Satz 3 EStG sind folgende energetische Maßnahmen nach der Vorschrift begünstigt:

1. Wärmedämmung von Wänden,
2. Wärmedämmung von Dachflächen,
3. Wärmedämmung von Geschossdecken,
4. Erneuerung der Fenster oder Außentüren,
5. Erneuerung oder Einbau einer Lüftungsanlage,
6. Erneuerung der Heizungsanlage,
7. Einbau von digitalen Systemen zur energetischen Betriebs- und Verbrauchsoptimierung und
8. Optimierung bestehender Heizungsanlagen, sofern diese älter als zwei Jahre sind.

Abb. 5: Anlage Energetische Maßnahmen 2023 − Zeilen 11-22

Eine detaillierte, wenn auch nicht abschließende Liste der förderfähigen Maßnahmen enthält die Anlage zum BMF-Schreiben v. 14.1.2021 (BStBl 2021 I S. 103).

Nach Auffassung der Finanzverwaltung stellt der Einbau einer Photovoltaikanlage und ggf. eines Batteriespeichers keine energetische Sanierungsmaßnahme i. S. von § 35c EStG dar. Die Rechtslage ist allerdings weitestgehend unklar, da sich weder der Gesetzestext noch das BMF-Schreiben nach Einführung der Steuerbefreiung des § 3 Nr. 72 EStG mit der Problematik auseinandergesetzt haben (vgl. u. a. Nacke, NWB 17/2023 S. 1232).

Die Kosten für den Energieberater werden gesondert gefördert und sind daher auch separat zu erfassen.

1. Anforderungen an die Durchführung

Gemäß § 35c Abs. 1 Satz 6 EStG ist eine Maßnahme nur dann begünstigt, wenn sie von einem Fachunternehmen ausgeführt wurde. Die entsprechenden Anforderungen an ein solches Unternehmen definiert § 2 Abs. 1 ESanMV. Nach dem Wortlaut der Verordnung muss es sich bei der ausgeführten energetischen Maßnahme zudem um eine Maßnahme handeln, die dem Gewerk des Fachunternehmens zugehörig ist.

Gemäß § 35c Abs. 1 Satz 6 i. V. mit Abs. 7 EStG muss die förderfähige Maßnahme bestimmte technische Mindestanforderungen erfüllen. Diese ergeben sich wiederum aus der ESanMV und entsprechen den Mindestvoraussetzungen, die auch für KfW- bzw. BAFA-Förderprogrammen Wirkung entfalten (z. B. § 1 Satz 1 Nr. 1 ESanMV i. V. mit Anlage 1 zur ESanMV: Wärmedämmung von Wänden: Anforderungen an die Wärmedurchgangskoeffizienten (U-Werte) der jeweiligen Bauteile).

Voraussetzung ist, dass mit der Durchführung der energetischen Maßnahme nach dem 31.12.2019 begonnen wurde und diese vor dem 1.1.2030 abgeschlossen ist (§ 52 Abs. 35a Satz 1 EStG).

2. Anforderungen an die dem Grunde nach angefallenen Aufwendungen

Liegt eine dem Grunde nach förderfähige Maßnahme vor, muss in einem nächsten Schritt festgestellt werden, inwieweit die angefallenen Aufwendungen von der Begünstigung nach § 35c EStG umfasst werden (BMF, Schreiben v. 14.1.2021, BStBl 2021 I S. 103, Rz. 36 ff.).

Demnach gehören Aufwendungen (inklusive Umsatzsteuer) für

• das Material (Unterschied zu § 35a Abs. 3 EStG),
• den fachgerechten Einbau bzw. die fachgerechte Installation,
• die Inbetriebnahme von Anlagen,
• die fachgerechte Verarbeitung durch das jeweilige Fachunternehmen einschließlich notwendiger Umfeldmaßnahmen (z. B. Baustelleneinrichtung),
• die Kosten für die Beratungs-, Planungs- und Baubegleitungsleistungen durch den Energieberater

zu den der Höhe nach förderfähigen Aufwendungen im Sinne der Steuerermäßigung.

Erwirbt die steuerpflichtige Person das Material für die energetische Maßnahme separat, können die Aufwendungen berücksichtigt werden, wenn die energetische Maßnahme von einem Fachunternehmen durchgeführt wird und dieses die Einhaltung der in der ESanMV aufgeführten Mindestanforderungen bescheinigt.

Die Kosten für einen Energieberater sind im Rahmen des § 35c EStG begünstigt.

Als Energieberater i. S. des § 35c Abs. 1 Satz 4 EStG gelten Personen, die vom BAFA als fachlich qualifiziert zum Förderprogramm „Energieberatung für Wohngebäude“ zugelassen oder die als Energieeffizienz-Experten für das KfW-Förderprogramm „Energieeffizient Bauen und Sanieren – Wohngebäude“ (KfW-Programme Nr. 151/152/153 und 430) gelistet sind (vgl. BMF, Schreiben v. 14.1.2021, BStBl 2021 I S. 103, Rz. 48 f.).

V. Bescheinigung des Fachunternehmens

Energetische Maßnahmen sind durch eine vom ausführenden Fachunternehmen oder von einer Person mit entsprechender Ausstellungsberechtigung nach § 21 EnEV nach amtlich vorgeschriebenem Muster erstellte Bescheinigung nachzuweisen (§ 35c Abs. 1 Satz 7 i. V. mit Abs. 7 EStG).

Die Verwaltungsauffassung unterscheidet dabei zwei Bescheinigungen (BMF, Schreiben v. 6.2.2024, BStBl 2024 I S. 237):

Abb. 6: Muster I − Bescheinigung des ausführenden Fachunternehmens (BMF, Schreiben v. 26.1.2023, BStBl 2023 I S. 218, Rz. 33 ?).

Abb. 7: Muster II − Bescheinigung für Personen mit Ausstellungsberechtigung nach § 88 GEG (BMF, Schreiben v. 26.1.2023 ?, BStBl 2023 I S. 218, Rz. 33).

Weitere Einzelheiten und Voraussetzungen lassen sich dem BMF-Schreiben v. 6.2.2024 (BStBl 2024 I S. 237) entnehmen. Dieses enthält insbesondere Vorgaben zum Umfang der zu bescheinigenden Angaben.

Sofern dem Steuerpflichtigen für die Ausstellung der Bescheinigung Kosten entstehen, sind diese gleichsam nach § 35c Abs. 1 Satz 7 EStG im Rahmen der Steuerermäßigung begünstigt.

VI. Rechnung und unbare Zahlung

Die Steuerermäßigung ist davon abhängig, dass die steuerpflichtige Person für die Aufwendungen der energetischen Maßnahme eine Rechnung in deutscher Sprache erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des die energetische Maßnahme ausführenden Fachunternehmens erfolgt ist (§ 35c Abs. 4 Nr. 1 und 2 EStG). Die Rechnung muss insbesondere Angaben zu förderungsfähigen energetischen Maßnahmen, zur Arbeitsleistung des Fachunternehmens und die Adresse des begünstigten Objekts enthalten.

VII. Ausschluss der doppelten Förderung

Die Steuerermäßigung nach § 35c EStG kann nicht in Anspruch genommen werden, soweit die Aufwendungen für die energetische Maßnahme bereits als Betriebsausgaben, Werbungskosten, Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastung berücksichtigt worden sind (§ 35c Abs. 3 Satz 1 EStG). Die Steuerermäßigung wird demnach anteilig ausgeschlossen.

Für den Teil der Aufwendungen, der durch den Ansatz der zumutbaren Belastung nach § 33 Abs. 3 EStG oder wegen der Gegenrechnung von Pflegegeld oder Pflegetagegeld nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt wird, kann die steuerpflichtige Person die Steuerermäßigung nach § 35c EStG in Anspruch nehmen (BMF, Schreiben v. 14.1.2021, BStBl 2021 I S. 103, Rz. 63).

Abb. 8: Anlage Energetische Maßnahmen 2023 − Zeilen 25-26

Die Steuerermäßigung ist gleichsam nicht zu gewähren, wenn für die energetischen Maßnahmen eine Steuerbegünstigung nach § 10f EStG oder eine Steuerermäßigung nach § 35a EStG in Anspruch genommen wird oder es sich um eine öffentlich geförderte Maßnahme handelt, für die zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse in Anspruch genommen werden (§ 35c Abs. 3 Satz 2 EStG). Die Steuerermäßigung wird demnach gänzlich ausgeschlossen.

Ein Wechsel zwischen den Fördertatbeständen ist nicht möglich (BMF, Schreiben v. 14.1.2021, BStBl 2021 I S. 103, Rz. 59).

Abb. 9: Anlage Energetische Maßnahmen 2023 − Zeile 9

VIII. Rechtsfolge: Begünstigung

Die steuerliche Förderung ist personen- und objektbezogen. Der Höchstbetrag der Steuerermäßigung von 40.000 € kann von jeder steuerpflichtigen Person für jedes begünstigte Objekt insgesamt nur einmal in Anspruch genommen werden. Es ergeben sich folgende Begünstigungen:

Der Höchstbetrag der Steuerermäßigung von 40.000 € je Objekt kann zeitgleich oder nacheinander für mehrere begünstigte Objekte in Anspruch genommen werden (BMF, Schreiben v. 14.1.2021, BStBl 2021 I S. 103, Rz. 27).

Die Steuerermäßigung wird erstmalig in dem Veranlagungszeitraum gewährt, in dem die energetische Maßnahme abgeschlossen wurde. Die energetische Maßnahme ist dann abgeschlossen, wenn die Leistung tatsächlich erbracht (d.h. vollständig durchgeführt) ist, die steuerpflichtige Person eine Schlussrechnung erhalten hat und der Rechnungsbetrag auf das Konto des Leistungserbringers überwiesen wurde (BMF, Schreiben v. 14.1.2021, BStBl 2021 I S. 103, Rz. 43).

Im Falle der unentgeltlichen Übertragung (Einzelrechtsnachfolge) des begünstigten Objekts innerhalb des Dreijahreszeitraums ist jedoch Vorsicht geboten: Der Bereicherte kann die Steuerermäßigung gem. § 35c EStG nicht fortführen bzw. nicht für sich in Anspruch nehmen, da er selbst keine Aufwendungen i. S. des § 35c EStG getragen hat und somit objektiv nicht belastet war (vgl. BMF, Schreiben v. 14.1.2021, BStBl 2021 I S. 103, Rz. 31 ff.).

Anders hingegen im Falle der Gesamtrechtsnachfolge: Der Gesamtrechtsnachfolger kann die dem Erblasser zustehende Steuerermäßigung für sich beanspruchen, soweit er das Gebäude selbst bewohnt. Im Veranlagungszeitraum des Eintritts des Erbfalls ist die Steuerermäßigung zeitanteilig zuzuweisen.

Die Kosten für den Energieberater sind in Höhe von 50 % der Aufwendungen im Jahr des Abschlusses der Maßnahme zu berücksichtigen und nicht auf drei Jahre zu verteilen. Die Kosten für den Energieberater sowie die Kosten für die Erteilung der Bescheinigung nach § 35c Abs. 1 Satz 7 EStG sind jeweils in den Höchstbetrag der Steuerermäßigung von 40.000 € einzubeziehen.

IX. Checkliste

Die nachfolgende Checkliste beinhaltet sämtliche im Rahmen der Ausarbeitung aufgegriffene Aspekte, die es zu erfüllen gilt, um von der Steuerermäßigung nach § 35c Abs. 1 Satz 1 EStG profitieren zu können. Trifft ein Aspekt nicht zu, ist eine Steuerermäßigung nach § 35c EStG ausgeschlossen.